個(gè)人所得稅改革的瓶頸與突破口
程寶庫(kù) 郭 靜
　　我國(guó)于1993年正式開(kāi)征個(gè)人所得稅，隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，個(gè)人所得稅已成為地方財(cái)政收入中的重要稅種。我國(guó)個(gè)人所得稅的納稅模式是分類所得制，個(gè)人所得稅法列舉了11類應(yīng)稅所得項(xiàng)目，按不同的稅率分別課稅。這種稅制的優(yōu)點(diǎn)是可以采用源泉課征法，便于代扣代繳。但是，分類所得制也有很大的缺點(diǎn)：一是隨著個(gè)人收入來(lái)源渠道增多，稅法難以充分列舉各種應(yīng)稅所得項(xiàng)目，造成稅源損失；二是分類所得制中的許多應(yīng)稅所得項(xiàng)目實(shí)行比例稅率，未能體現(xiàn)高收入高稅率的稅負(fù)公平原則；三是分類所得制在納稅時(shí)未考慮納稅人的家庭經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)；四是收入來(lái)源較多的納稅人可以通過(guò)稅收籌劃輕易避稅，收入來(lái)源較單一的納稅人反而成為納稅的主要力量，進(jìn)一步拉大收入差距。
　　由上可知，分類所得制最突出的問(wèn)題是稅基窄和稅負(fù)不公平，所以，世界上絕大多數(shù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家普遍采用綜合所得制，而不采用分類所得制。綜合所得制是納稅人在一定期間內(nèi)不同性質(zhì)的各種所得綜合起來(lái)，加總求和，不分類別，扣除法定的減免項(xiàng)目的數(shù)額，就其余額按統(tǒng)一的累進(jìn)稅率征收。這種稅制的優(yōu)點(diǎn)是稅基寬，稅負(fù)公平，能夠全面反映納稅人的綜合負(fù)稅能力，扣除合理，有利于避免納稅人避稅。
　　我國(guó)也應(yīng)該盡快變分類所得制為綜合所得制。但綜合所得制是以納稅人自行申報(bào)納稅為基礎(chǔ)，課征手續(xù)較復(fù)雜，實(shí)行綜合所得制必須具備3個(gè)條件：一是納稅人的納稅意識(shí)良好，能夠自行申報(bào)納稅；二是稅收征管體制合理，納稅人的權(quán)利得到充分尊重；三是建立可靠的個(gè)人收入信息網(wǎng)絡(luò)。
　　應(yīng)該說(shuō)，實(shí)行綜合所得制必須具備的3個(gè)條件在我國(guó)都不成熟。不僅如此，我國(guó)稅務(wù)部門(mén)在促使這3個(gè)條件成熟的道路上似乎還走入了一種死循環(huán)：似乎是因?yàn)榧{稅人的納稅意識(shí)不強(qiáng)，稅收征管法中規(guī)定的稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)力很大而對(duì)納稅人權(quán)利的尊重不夠，而有了稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)力似乎也就不再需要建立可靠的個(gè)人收入信息網(wǎng)絡(luò)，而沒(méi)有可靠的個(gè)人收入信息網(wǎng)絡(luò)，納稅人的納稅意識(shí)也就不會(huì)增強(qiáng)。
　　因此，要實(shí)行綜合所得制就必須突破上述死循環(huán)。筆者認(rèn)為，我國(guó)個(gè)人收入信息網(wǎng)絡(luò)尚未建立，是實(shí)行綜合所得制的瓶頸。也就是說(shuō)，建立我國(guó)個(gè)人收入信息網(wǎng)絡(luò)是打破上述死循環(huán)的突破點(diǎn)。只有這樣，納稅人的逃稅心理才會(huì)弱化，納稅意識(shí)才會(huì)增強(qiáng)，這時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)力就可以收縮，權(quán)力小了也就會(huì)對(duì)納稅人多些尊重，納稅人感覺(jué)到自己的權(quán)利也就會(huì)更加積極地納稅，這是一種良性循環(huán)。
　　建立我國(guó)個(gè)人收入信息網(wǎng)絡(luò)意味著個(gè)人收入信息對(duì)政府透明，不僅有利于征稅，對(duì)廉政建設(shè)也是治本之藥。
　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)與中國(guó)稅制改革
林楠南
稅收是一個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)調(diào)控的重要杠桿，而稅收制度的具體內(nèi)容是由經(jīng)濟(jì)體制的特點(diǎn)決定的。新中國(guó)成立以來(lái)，經(jīng)濟(jì)體制經(jīng)歷了5大時(shí)期的變化，我國(guó)的稅收制度也有5次相應(yīng)變革。
　　建國(guó)之初，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制為新民主主義經(jīng)濟(jì)，1950年中央人民政府政務(wù)院發(fā)布了《全國(guó)稅收實(shí)施要?jiǎng)t》，在全面清理舊中國(guó)稅制的基礎(chǔ)上建立了新稅制，規(guī)定了貨物稅、工商業(yè)稅（包括營(yíng)業(yè)稅和所得稅）、鹽稅、關(guān)稅、薪給報(bào)酬所得稅、存款利息所得稅、印花稅、遺產(chǎn)稅、交易稅、屠宰稅、房產(chǎn)稅、地產(chǎn)稅、特種消費(fèi)行為稅和車船使用牌照稅等14個(gè)稅種。這一時(shí)期，農(nóng)業(yè)稅和牧業(yè)稅并未被納入國(guó)家稅收的體系，僅作為由各地自行征收的稅種。
　　1958年，新民主主義經(jīng)濟(jì)向社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)過(guò)渡基本完成，稅制隨之改革。是年國(guó)務(wù)院將貨物稅、商品流通稅、營(yíng)業(yè)稅和印花稅合并為工商統(tǒng)一稅，取消薪給報(bào)酬所得稅和遺產(chǎn)稅，除鹽稅、利息所得稅、牲畜交易稅、屠宰稅、車船使用牌照稅外，其他工商稅種的名稱也有調(diào)整。改革后工商稅種減為9個(gè)。同年頒布了《中華人民共和國(guó)農(nóng)業(yè)稅條例》，農(nóng)業(yè)稅被納入國(guó)家稅收的體系。
　　改革開(kāi)放初期，我國(guó)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)逐步向有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)過(guò)渡。1984年9月，全國(guó)人大常委會(huì)通過(guò)了《關(guān)于授權(quán)國(guó)務(wù)院改革工商稅制發(fā)布有關(guān)稅收條例草案試行的決定》，該文件成為后來(lái)國(guó)務(wù)院稅收體制改革的基礎(chǔ)。1984年至1991年間的稅制改革將我國(guó)工商稅種擴(kuò)展為32個(gè)，這一階段改革的不足之處是稅收雙軌制嚴(yán)重，以企業(yè)所得稅為例，這一階段按企業(yè)性質(zhì)設(shè)企業(yè)所得稅類稅種10個(gè)。
　　從1993年起，為適應(yīng)建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的要求，我國(guó)再次對(duì)稅收體系進(jìn)行結(jié)構(gòu)性改革，形成了以增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅并行的流轉(zhuǎn)稅制和企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅為主的所得稅制，取消了筵席稅、產(chǎn)品稅、收入調(diào)節(jié)稅、獎(jiǎng)金稅、集市交易稅、牲畜交易稅等不合理稅種，將特別消費(fèi)稅和燒油特別稅并入消費(fèi)稅，鹽稅并入資源稅。至此，我國(guó)的稅收體系開(kāi)始了由稅種繁多、計(jì)征復(fù)雜向稅種統(tǒng)一、計(jì)征簡(jiǎn)便的結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變。
　　筆者以為，盡管1993年起的稅制改革取得了顯著的成果，但仍有必要進(jìn)一步改革我國(guó)的稅收體系，通過(guò)稅種的簡(jiǎn)化和稅制的重構(gòu)，改變目前仍在一定程度上存在的多稅種、多環(huán)節(jié)，相互交叉、重復(fù)課稅現(xiàn)象。具體而言，可做如下構(gòu)想：第一，建議將房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、土地使用稅和耕地占用稅、車船使用稅、車船使用牌照稅予以整合，單設(shè)財(cái)產(chǎn)稅一個(gè)稅種，再按財(cái)產(chǎn)的類型以列舉法歸入不同稅目。第二，將流轉(zhuǎn)稅中的增值稅與營(yíng)業(yè)稅合并，取消營(yíng)業(yè)稅，普遍開(kāi)征增值稅。這樣，我國(guó)的稅制就得以與國(guó)際接軌，同時(shí)又達(dá)到公平稅負(fù)、減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的。
　　房?jī)r(jià)與房稅改革
韓 菲
　　近年來(lái)我國(guó)城市房屋價(jià)格不斷上漲甚至飆升，引起政府和社會(huì)的普遍不安。導(dǎo)致房?jī)r(jià)上漲、居高不下并且持續(xù)上升的原因很多，其中我國(guó)房地產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)不合理是導(dǎo)致這種結(jié)果的重要原因之一。
　　根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，房地產(chǎn)商開(kāi)發(fā)和出售房屋過(guò)程中應(yīng)繳納的主要稅種有：營(yíng)業(yè)稅、城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、城鄉(xiāng)土地使用稅、教育費(fèi)附加、印花稅、土地增值稅。此外房地產(chǎn)商還應(yīng)繳納國(guó)有土地出讓金、市政公用設(shè)施建設(shè)費(fèi)、4源費(fèi)（水、污水、煤氣、供暖）、4證費(fèi)（土地使用權(quán)證書(shū)、建設(shè)用地規(guī)劃、建設(shè)工程規(guī)劃許可證和建設(shè)施工許可證）、買賣登記費(fèi)、交易鑒證手續(xù)費(fèi)。而購(gòu)房者買房時(shí)需要繳納的稅有契稅和印花稅，此外土地使用證工本費(fèi)、房屋買賣登記費(fèi)（工本費(fèi)和手續(xù)費(fèi)）、交易鑒證手續(xù)費(fèi)等。
　　以一套價(jià)值50萬(wàn)元，面積為100平方米的商品房為例：房地產(chǎn)商應(yīng)繳納的稅為156650元，占房?jī)r(jià)的31%；如果再加上開(kāi)發(fā)過(guò)程中的費(fèi)用，其所占比重將超過(guò)50%。購(gòu)房者應(yīng)繳納的稅費(fèi)為14933元，占房?jī)r(jià)的2.99%。
　　不難看出，我國(guó)房地產(chǎn)稅種存在多而雜、重復(fù)征稅、稅負(fù)重等現(xiàn)象，集中在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)和交易階段，直接導(dǎo)致房?jī)r(jià)居高不下。
　　為降低房?jī)r(jià)，政府一方面已采取了抑制固定資產(chǎn)投資過(guò)熱和房地產(chǎn)泡沫的政策，例如：嚴(yán)把土地審批關(guān)，提高購(gòu)房貸款利率等。從結(jié)果來(lái)看，收效甚微。另一方面，學(xué)術(shù)界和政府相關(guān)部門(mén)提出實(shí)施“物業(yè)稅”的觀點(diǎn)，它是房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、土地增值稅、土地出讓金的統(tǒng)一，并且由現(xiàn)行的開(kāi)發(fā)商繳納改為由購(gòu)房者按年分批繳納，希望以此平抑房?jī)r(jià)。但是，這種主張存在很大的問(wèn)題，土地出讓金繳納主體由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商轉(zhuǎn)移到購(gòu)房者，開(kāi)發(fā)商進(jìn)行土地開(kāi)發(fā)時(shí)不繳納土地出讓金，將會(huì)進(jìn)一步助長(zhǎng)房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)泡沫，不利于政府實(shí)現(xiàn)財(cái)政收入。
　　筆者認(rèn)為，要平抑房?jī)r(jià)，減少房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)和出售環(huán)節(jié)的稅費(fèi)是必要的，擴(kuò)大房地產(chǎn)保有稅的適用范圍也是必要的。如以房地產(chǎn)保有稅替代現(xiàn)有稅制中的稅種，房屋價(jià)格中所含稅款少了，房屋價(jià)格也就降低了?，F(xiàn)行稅制中房地產(chǎn)保有稅有土地使用稅、房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅（后兩項(xiàng)不適用于住房），住房保有稅只有土地使用稅。建議開(kāi)征土地保有稅、房屋閑置稅這樣的稅種，這樣一來(lái)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商囤積土地、囤積成品房、擱置爛尾樓工程的事件都會(huì)減少，因?yàn)樗麄冞@樣做就必須付出納稅代價(jià)。
　　我國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型的意義及難點(diǎn)
張新宇
增值稅是以商品生產(chǎn)、勞務(wù)提供在各流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增值額為征稅對(duì)象的一種流轉(zhuǎn)稅。目前世界上已有100多個(gè)國(guó)家開(kāi)征增值稅。我國(guó)于1994年全面推行增值稅，目前在我國(guó)施行的24個(gè)稅種中，增值稅是第一大稅種，占全國(guó)年稅收收入總額的47%左右（國(guó)內(nèi)增值稅占36%左右）。
　　在世界范圍內(nèi)，增值稅有3種類型：一是生產(chǎn)型增值稅，其特點(diǎn)是對(duì)于企業(yè)購(gòu)入固定資產(chǎn)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額不得在計(jì)稅時(shí)抵扣。二是收入型增值稅，即對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可按固定資產(chǎn)折舊率分期扣除。三是消費(fèi)型增值稅，即對(duì)當(dāng)期購(gòu)入的固定資產(chǎn)價(jià)值所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額予以當(dāng)期抵扣。目前，世界上征收增值稅的國(guó)家中90%以上都實(shí)行消費(fèi)型增值稅，而我國(guó)實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅。與消費(fèi)型增值稅相比，生產(chǎn)型增值稅的弊端在于：由于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，對(duì)產(chǎn)品成本中包含的固定資產(chǎn)成本存在著重復(fù)征稅，固定資產(chǎn)投入比例越大，產(chǎn)品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，重復(fù)征稅就越嚴(yán)重。這不利于提高產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力，也造成不同資本構(gòu)成的企業(yè)間稅負(fù)不公，抑制了固定資產(chǎn)投資，違背了稅負(fù)公平原則。
　　我國(guó)1994年采用生產(chǎn)型增值稅，是出于配合當(dāng)時(shí)適度從緊的財(cái)政政策，肩負(fù)著抑制經(jīng)濟(jì)過(guò)熱的任務(wù)。但從1998年起，我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入應(yīng)對(duì)通貨緊縮、擴(kuò)大內(nèi)需的階段，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)也開(kāi)始從勞動(dòng)密集型向資本密集型轉(zhuǎn)化。生產(chǎn)型增值稅已不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)需要。
　　2003年10月14日,中國(guó)共產(chǎn)黨十六屆三中全會(huì)議通過(guò)了《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問(wèn)題的決定》，明確指出稅收制度改革的主要內(nèi)容之一是增值稅由生產(chǎn)型改為消費(fèi)型。此后，增值稅轉(zhuǎn)型首先在東北地區(qū)等老工業(yè)基地試點(diǎn)。試點(diǎn)措施將直接給涉及的企業(yè)減輕150億元左右的稅負(fù)，也就相當(dāng)于增加了150億元稅后利潤(rùn)。
　　增值稅轉(zhuǎn)型改革是必需的和有益的，但全面推動(dòng)增值稅轉(zhuǎn)型也面臨一定的困難，特別是國(guó)家財(cái)政承受能力問(wèn)題和防止經(jīng)濟(jì)過(guò)熱問(wèn)題將直接影響增值稅轉(zhuǎn)型的進(jìn)度。首先，增值稅轉(zhuǎn)型減輕了企業(yè)的稅負(fù)，從另一個(gè)角度看就是減少了政府的財(cái)政收入。據(jù)測(cè)算，全面改革后國(guó)家每年減少財(cái)政收入達(dá)1000億元左右。對(duì)巨額的財(cái)政減收，中央和地方如何應(yīng)對(duì)？其次，增值稅轉(zhuǎn)型將刺激固定資產(chǎn)投資，從而擴(kuò)大內(nèi)需，但我國(guó)社會(huì)固定資產(chǎn)投資的增長(zhǎng)自2001年以來(lái)持續(xù)保持20%的高速度。據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局發(fā)布的數(shù)據(jù)，2005年1-2月固定資產(chǎn)投資3287億元，比上年同期增長(zhǎng)53%，這不得不讓人疑慮中國(guó)是不是進(jìn)入了新一輪經(jīng)濟(jì)過(guò)熱期。如果在這種情況下大范圍的實(shí)行消費(fèi)型增值稅，恐是火上加油。
　　此外，消費(fèi)型增值稅本身能實(shí)現(xiàn)企業(yè)的稅負(fù)公平。但目前中國(guó)的增值稅試點(diǎn)改革似乎超出了試點(diǎn)的意味，更像是一種地區(qū)間稅收差別待遇。這次試點(diǎn)改革將扶持地區(qū)發(fā)展、推動(dòng)國(guó)企改革、推動(dòng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型融合在一起，它將造成全國(guó)不同地區(qū)、不同類型企業(yè)之間稅負(fù)的進(jìn)一步不平等，有可能引起地區(qū)經(jīng)濟(jì)的較大波動(dòng)，這些負(fù)面影響是值得重視的。
　　構(gòu)建我國(guó)證券市場(chǎng)資本利得稅制度的法律思考
　　程寶庫(kù) 譚 真
　　目前,證券交易印花稅是我國(guó)證券市場(chǎng)的主要稅種。雖然其在取得財(cái)政收入、調(diào)節(jié)證券市場(chǎng)方面起了一定的作用，但仍存在許多缺陷：一是法律依據(jù)不足、不規(guī)范。我國(guó)對(duì)證券交易的課稅與其說(shuō)是印花稅，不如說(shuō)是套用印花稅有關(guān)法律規(guī)定的證券交易稅，不但在稅種名稱上不規(guī)范,而且印花稅暫行條例中也沒(méi)有對(duì)證券交易課稅的相應(yīng)稅目,使征稅的法律依據(jù)不充分。二是稅基窄，只對(duì)二級(jí)市場(chǎng)上的股票交易和轉(zhuǎn)讓征稅，使其他證券交易的稅源流失，稅率單調(diào)（從2005年1月24日起，證券交易印花稅稅率由2‰降為1‰），按交易額固定比例納稅的辦法不利于中小投資者，加劇了分配不公。三是市場(chǎng)整體稅負(fù)偏重,不利于證券交易市場(chǎng)的發(fā)展。我國(guó)證券交易印花稅是對(duì)買賣雙方征收，并且沒(méi)有減免稅額的規(guī)定，加大了市場(chǎng)投資者的負(fù)擔(dān)。四是隨著現(xiàn)代電子技術(shù)的發(fā)展,目前我國(guó)深、滬交易所已完全實(shí)現(xiàn)了電子化與無(wú)紙化，證券交易時(shí)既無(wú)實(shí)物憑證也無(wú)印花稅票，沿用印花稅這一稅種顯然不符合印花稅的憑證稅屬性。
　　鑒于證券交易印花稅存在諸多不足，我們認(rèn)為應(yīng)該改革，廢除證券交易印花稅，引入資本利得稅，即對(duì)證券交易過(guò)程中的價(jià)差增值所得征稅，實(shí)現(xiàn)我國(guó)證券市場(chǎng)稅收體系的根本性轉(zhuǎn)變。從西方國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，西方國(guó)家證券稅制一般都經(jīng)歷了由交易印花稅為主向所得稅為主的轉(zhuǎn)變,從而通過(guò)證券投資所得而不是印花稅來(lái)調(diào)控證券市場(chǎng)。因此，不管是從與國(guó)際接軌的角度，還是從緩解社會(huì)分配不公平出發(fā),以資本利得稅代替證券交易印花稅是大勢(shì)所趨。
　　筆者對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)的資本利得稅作了以下幾點(diǎn)制度設(shè)計(jì)：第一，納稅義務(wù)人。資本利得稅的納稅人應(yīng)該是獲得證券交易利得的個(gè)人和企業(yè)，稅額由證券交易所代扣代繳。第二，稅率。按照世界上大多數(shù)國(guó)家的做法，我國(guó)可以1年或2年為界限區(qū)分長(zhǎng)短期證券交易利得，分別實(shí)行不同的稅率。如對(duì)于短期證券交易利得按普通的個(gè)人或企業(yè)所得稅稅率征收，對(duì)于長(zhǎng)期證券交易利得，可按個(gè)人所得稅或企業(yè)所得稅稅率減半征收。第三，計(jì)稅依據(jù)的確定。證券交易利得稅的計(jì)稅依據(jù)即投資者所獲的有價(jià)證券和股權(quán)交易利得。為鼓勵(lì)投資者投資,可以考慮對(duì)長(zhǎng)期證券交易利得建立稅收抵免制度，即在發(fā)生證券交易損失時(shí)，個(gè)人可以在其普通所得中沖抵，但不得超過(guò)一定限度，尚未抵足部分的虧損則可以結(jié)轉(zhuǎn)至下年度,備以后各年繼續(xù)沖抵；公司的證券交易虧損在規(guī)定的轉(zhuǎn)結(jié)期內(nèi)（如5年）只能從資本利得中彌補(bǔ)。這樣設(shè)計(jì)的目的在于鼓勵(lì)投資，穩(wěn)定投資者的心理，抑制投機(jī)。第四，稅收優(yōu)惠政策。世界各國(guó)在課稅政策上都對(duì)持有時(shí)間較長(zhǎng)的證券有明顯的稅收優(yōu)惠傾向。我國(guó)可以加大對(duì)長(zhǎng)期證券交易利得的稅收優(yōu)惠力度，如借鑒芬蘭的做法，對(duì)持有期超過(guò)一定期限的（如5年）證券交易利得免稅。另外，根據(jù)扶持中小企業(yè)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)和風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)的發(fā)展，可考慮借鑒美國(guó)的做法，對(duì)來(lái)自這些企業(yè)的資本利得實(shí)行減免稅，充分發(fā)揮稅收杠桿對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)作用。此外，還可以規(guī)定證券交易利得的起征點(diǎn)，這樣既可保護(hù)廣大中小投資者的投資熱情，又不違背稅負(fù)的公平原則。（攝影/湯海璐）