稅收政策適用的不確定性帶來的風(fēng)險，是企業(yè)最大的稅務(wù)風(fēng)險之一。在國外，作為減少稅收政策適用不確定性的重要制度創(chuàng)新，事先裁定制度備受稅企雙方的重視。隨著風(fēng)險防范意識的不斷增強，越來越多的中國企業(yè)期待事先裁定制度早日扎根中國。
　　2012年2月10日下午，當(dāng)我來到中國海洋石油總公司（以下簡稱中海油）采訪時，正巧趕上該公司舉辦成立30周年慶典活動。聽說我要采訪有關(guān)事先裁定的話題，該公司財務(wù)管理部稅務(wù)處處長何濤立刻表現(xiàn)出了濃厚的興趣。
　　何濤說：“中海油發(fā)展到今天，經(jīng)歷了不少風(fēng)雨。殘酷的市場競爭和肩上日漸重大的社會責(zé)任，要求我們必須要盡可能地減少包括稅務(wù)風(fēng)險在內(nèi)的各方面風(fēng)險，確保持續(xù)、健康發(fā)展。而事先裁定制度正是有效減少稅收政策適用不確定性的重要制度安排，對我們今后的穩(wěn)健發(fā)展而言，意義十分重大。因此，我們迫切地希望這一制度能夠盡快在我國實施?！?br>　　2012年10月12日，國家稅務(wù)總局副局長王力在國家稅務(wù)總局與中海油等3家企業(yè)的稅企遵從合作協(xié)議簽字儀式上明確表示：總局大企業(yè)稅收管理司正在著手起草總局定點聯(lián)系企業(yè)涉稅事項事先裁定管理辦法。據(jù)了解，目前總局有關(guān)業(yè)務(wù)司局將選派稅政、征管方面業(yè)務(wù)能力強的人員開展這項工作，及時為申請企業(yè)提供合法、權(quán)威、可操作性強的事先裁定。王力強調(diào)：“事先裁定一旦由總局做出，要抓好在各地的落實，及時收集執(zhí)行過程中遇到的問題并認(rèn)真加以研究。通過這項工作的開展，在給企業(yè)以稅收政策確定性的同時，推動我國稅收立法進(jìn)程和稅收政策的不斷完善?！?br>　　減少稅法適用不確定性的制度性安排企業(yè)之所以會面臨稅務(wù)風(fēng)險，關(guān)鍵在于一些涉稅事項存在不確定性。尤其是稅收政策適用的不確定性對企業(yè)的不利影響非常大。包括我國在內(nèi)的很多國家都存在這種情況：同樣的一個稅收政策，稅務(wù)機關(guān)和企業(yè)的解讀可能是不一致的，不同地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)的解讀也可能存在分歧，即便在同一個稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部，不同稅務(wù)官員的意見也可能不一致，這一點在前面已經(jīng)有很多論述，在此不再贅述。因此，很多國家的稅務(wù)機關(guān)都一直在致力于減少稅收政策適用的不確定性，以便為企業(yè)創(chuàng)造透明的稅收政策環(huán)境，讓企業(yè)能夠?qū)⒆⒁饬性诎l(fā)展壯大上，進(jìn)而提高企業(yè)的市場競爭力。事先裁定正是在這樣的背景下應(yīng)運而生。
　　據(jù)畢馬威稅務(wù)主管合伙人何坤明介紹說，所謂事先裁定，就是稅務(wù)機關(guān)就納稅人所提交的待定事項該如何適用稅法所進(jìn)行的解釋①。通俗地說，事先裁定就是一種制度化的政策解讀，類似于我國常見的國家稅務(wù)總局對下級稅務(wù)機關(guān)的政策批復(fù)，只不過事先裁定的行文對象不是稅務(wù)機關(guān)，而是企業(yè)，其法律地位相當(dāng)于規(guī)范性文件。一般來說，事先裁定由一個國家的最高稅務(wù)當(dāng)局作出。
　　據(jù)2009年經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（英文簡稱OECD）的資料顯示，在30個OECD成員國中，除了盧森堡和瑞典外，已有澳大利亞、加拿大、法國、德國和美國等28個國家的稅務(wù)局對納稅人實施了事先裁定制度②。在13個非OECD成員國的大國中，也已有12個國家實施了類似的制度，例如新加坡、南非、阿根廷等。當(dāng)然，并非所有國家都使用“事先裁定”這個說法，有的國家稱為特定納稅人裁定，還有的則命名為產(chǎn)品裁定，但相關(guān)機制的本質(zhì)和目的是類似的，一般的裁定制度涵蓋所有稅種。
　　事先裁定帶給納稅人的最大好處，就是可以大大提高企業(yè)稅收政策適用的確定性。如果企業(yè)申請的涉稅事項得到了稅務(wù)機關(guān)的事先裁定，那么所有稅務(wù)機關(guān)都必須遵照執(zhí)行。即便這個裁定后來被證明是錯誤的，它所規(guī)定的稅務(wù)處理方式也是唯一的，確定的。
　　比如，某個企業(yè)要進(jìn)行并購重組，但其并購重組的方式并不是現(xiàn)行稅法中所明確列舉的方式，那么企業(yè)的這種并購重組方式就很有可能面臨稅務(wù)風(fēng)險。在有事先裁定制度的國家，企業(yè)可以就現(xiàn)行稅法規(guī)定不明確的地方及未來并購重組中可能遇到的所有稅收政策問題向稅務(wù)機關(guān)申請事先裁定。裁定后，各地稅務(wù)機關(guān)都需要按照裁定的結(jié)果統(tǒng)一執(zhí)法。
　　【案例】R公司是一家香港公司，同時是A集團(tuán)公司的成員企業(yè)，而A集團(tuán)又受控于X國的B公司。R公司在香港沒有辦事處，也沒有雇員，所有會議均不在香港舉行，其董事都不是香港居民，并且在香港沒有住所。A集團(tuán)經(jīng)營著多家網(wǎng)站，這些網(wǎng)站的服務(wù)器均屬于一家設(shè)立在Y國的公司，而且這些網(wǎng)站的知識產(chǎn)權(quán)均歸A集團(tuán)旗下的另一公司所有。在這種背景下，R公司向上述關(guān)聯(lián)公司提供服務(wù)的收入是否需要繳納利得稅，香港的《稅務(wù)條例》并沒有明確規(guī)定。如果貿(mào)然自行進(jìn)行稅務(wù)處理，日后必定面臨稅務(wù)風(fēng)險。因此，R公司便于2011年向香港稅務(wù)局提出了事先裁定申請。香港稅務(wù)局經(jīng)過調(diào)查核實，認(rèn)定在R公司符合約定的14項規(guī)定的前提下，取得的收入無須繳納利得稅。這樣，R公司的稅務(wù)風(fēng)險就得到了有效防范?！韵愀鄱悇?wù)局網(wǎng)站。
　　從這個案例可以看出，事先裁定對于企業(yè)保持與稅務(wù)機關(guān)的開放、透明關(guān)系，更準(zhǔn)確地進(jìn)行稅務(wù)成本預(yù)算，為投資方減少財務(wù)報表中的不確定因素，獲得更加穩(wěn)定的投資環(huán)境，提升企業(yè)形象，消除被處罰的風(fēng)險都具有十分重要的作用。同時，對于稅務(wù)機關(guān)而言，事先裁定可以有助于提高企業(yè)的稅法遵從度，減少稅務(wù)機關(guān)審計時間，及時發(fā)現(xiàn)稅法的漏洞和企業(yè)存在的問題，更加方便地獲取企業(yè)的涉稅信息，準(zhǔn)確確定針對納稅人培訓(xùn)的重點，提高稅務(wù)機關(guān)管理效能，形成更加和諧的稅企關(guān)系，提升稅務(wù)機關(guān)的整體形象等等。也正是因為這些好處，目前全球有很多國家都實行了事先裁定制度③。企業(yè)期待我國盡快實施事先裁定制度鑒于國際上很多國家和地區(qū)都已經(jīng)實施了事先裁定制度以及該制度對增強稅法適用確定性的重要作用，有關(guān)專家和大企業(yè)都期望我國能夠盡快將事先裁定提上議事日程。畢馬威稅務(wù)合伙人拉克蘭·沃孚斯表示，實施事先裁定制度是中國稅制完善發(fā)展和走向現(xiàn)代化的重要一步，應(yīng)該盡快著手研究。中海油財務(wù)管理部稅務(wù)處處長何濤則表示，如果我國實施事先裁定制度，對大企業(yè)而言無疑是個福音。
　　據(jù)了解，在絕大多數(shù)國有企業(yè)中，總部設(shè)立專門稅務(wù)管理部門的并不多見，專職負(fù)責(zé)稅務(wù)事務(wù)的人員也不多，一般只有1人～2人。中海油不僅在財務(wù)部專門設(shè)立了稅務(wù)管理處，而且給這個處配備了7個專職人員，是公司財務(wù)部人員最多的處室。中海油對涉稅事宜的重視可見一斑。但即便如此，隨著業(yè)務(wù)形式的不斷創(chuàng)新，業(yè)務(wù)范圍的不斷擴大，稅收政策適用的不確定性還是帶給中海油很多困擾。
　　【案例】中海油成立之初，總資產(chǎn)僅28億元，凈資產(chǎn)23億元，銷售收入4億元。經(jīng)過30年的艱苦創(chuàng)業(yè)和不懈努力，截至2011年，中海油擁有總資產(chǎn)7196億元，凈資產(chǎn)4626億元，實現(xiàn)銷售收入4884億元，利潤總額達(dá)到1140億元④。自創(chuàng)立30年來，中海油充分利用國內(nèi)、國際兩種資源、兩個市場，不斷開拓進(jìn)取、發(fā)展壯大。如今，中海油正在實施二次跨越，未來面臨的國內(nèi)外競爭將日趨激烈。中海油財務(wù)部稅務(wù)處處長何濤說：“眾所周知，企業(yè)在走出去參與國際競爭的過程中，通過重組并購等方式獲取油氣資源時面臨非常大的稅務(wù)風(fēng)險，對企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展影響更是巨大。在我們未來的發(fā)展中，如果能就一些具有戰(zhàn)略意義的重要事項向國家稅務(wù)總局申請事先裁定，從而排除企業(yè)在稅法適用上的不確定性，那么中海油就將獲得一個更加透明的稅收環(huán)境，這對提高其市場競爭力大有裨益。”———摘自作者采訪手記在采訪中，一些企業(yè)紛紛建議國家稅務(wù)總局盡快著手研究制定我國的事先裁定制度。就事先裁定制度而言，企業(yè)最關(guān)心兩方面的問題：一是由誰來裁定，二是是否由統(tǒng)一的歸口部門來管理。何濤說，出臺事先裁定制度的主要目的，是要減少稅法適用的不確定性，在同樣的涉稅問題上所有企業(yè)都能夠按照統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)來執(zhí)行。因此，要做到這一點，必須由國家稅務(wù)總局來進(jìn)行裁定，而不能將這一職能下放到省級稅務(wù)機關(guān)⑤。
　　同時，還有企業(yè)財務(wù)人員表示，國家稅務(wù)總局目前有很多職能部門都有權(quán)限管理企業(yè)的涉稅事宜，因此必須明確其中的一個部門來具體負(fù)責(zé)事先裁定事宜，否則對企業(yè)而言將可能出現(xiàn)“多頭找、找多頭”的局面，那將是一個很大的工作負(fù)擔(dān)。
　　國家稅務(wù)總局大企業(yè)稅收管理司副司長劉磊在其與熊小青、周妍合寫的文章《事先裁定制度研究》⑥一文中指出，我國實行事先裁定制度，最好采取“兩步走”的戰(zhàn)略。第一步是試行階段———僅在少數(shù)符合條件的企業(yè)中進(jìn)行試點，第二步是全覆蓋階段———在試點成功后推廣到所有納稅人。他們同時指出，鑒于我國目前事先裁定還處在探索階段，且稅收管理資源有限，試點對象可以鎖定為擬與國家稅務(wù)總局簽署稅收遵從協(xié)議的企業(yè)。
　　劉磊等如此認(rèn)為，理由有四：第一，實現(xiàn)裁定要求申請人提供較詳實、完備的交易信息，并且要具備一定的稅收政策分析能力。而擬簽署稅收遵從協(xié)議的企業(yè)正是經(jīng)過各級稅務(wù)機關(guān)反復(fù)調(diào)研后篩選出來的在會計制度和稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)控方面都比較健全的企業(yè)；第二，稅收遵從協(xié)議要求企業(yè)將其重大涉稅事項報告給稅務(wù)機關(guān)，賦予企業(yè)申請事先裁定的權(quán)利能夠激勵企業(yè)更好地履行信息披露義務(wù)，也有利于稅務(wù)機關(guān)實時了解企業(yè)的決策，更好地幫助企業(yè)管理稅務(wù)風(fēng)險；第三，設(shè)置門檻不僅能保證試點質(zhì)量，而且可以向企業(yè)傳遞積極防控稅務(wù)風(fēng)險可以獲得高端稅收服務(wù)的示范效應(yīng)，從而推動企業(yè)積極健全稅務(wù)風(fēng)險管理體系；第四，通過以點帶面的試點，能夠更好地積累經(jīng)驗，為全面推開事先裁定制度奠定堅實基礎(chǔ)。事先裁定制度對企業(yè)的要求會很高在目前實行事先裁定比較成熟的國家和地區(qū)，幾乎所有的納稅人都有資格向稅務(wù)機關(guān)申請事先裁定。但有關(guān)專家建議，如果中國要實施事先裁定制度，應(yīng)該在初期設(shè)定一個比較高的門檻，這一方面可以盡量減少這項新制度實施的風(fēng)險，另一方面可以促使企業(yè)加強自身的稅務(wù)管理，不斷提高稅法遵從度。
　　畢馬威稅務(wù)合伙人拉克蘭·沃孚斯介紹說，在實行事先裁定比較成熟的國家和地區(qū)，即便納稅人獲得了事先裁定的資格，也并不表示事先裁定能夠成功。因為各國稅務(wù)機關(guān)一般對事先裁定都有比較嚴(yán)格的程序和要求，企業(yè)只有嚴(yán)格按照規(guī)定的程序提出申請，并滿足其他規(guī)定條件的情況下，方能申請成功。
　　據(jù)了解，事先裁定一般包括以下程序：第一步，納稅人取得申請表；第二步，納稅人提交申請，清楚列明事實和意見；第三步，稅務(wù)機關(guān)對納稅人的申請進(jìn)行初查；第四步，稅務(wù)機關(guān)通知納稅人申請已經(jīng)被受理并將繼續(xù)進(jìn)行；第五步，稅務(wù)機關(guān)對納稅人發(fā)布事先裁定；第六步，稅務(wù)機關(guān)刪除納稅人機密信息后公開發(fā)布事先裁定。
　　拉克蘭·沃孚斯表示，很多企業(yè)的事先裁定申請在第三步結(jié)束后，會因為信息不足而很難進(jìn)行下去。在這個環(huán)節(jié)，納稅人必須按照稅務(wù)機關(guān)的要求補充完信息后，再重新遞交資料。還有一些納稅人的申請會在初查后被拒絕，被拒絕的原因一般有三個：一是納稅人申請裁定的問題不屬于事先裁定的范疇，應(yīng)該交由審計或稽查部門處理；二是納稅人提出的是一個假設(shè)的政策問題，發(fā)生的可能性并不大，稅務(wù)機關(guān)核查起來很不容易，因此很不愿意為此投入太多的人力和物力；三是在同樣的問題上，納稅人已經(jīng)被稽查過。
　　“對企業(yè)的特定事項，各國稅務(wù)機關(guān)都不會一裁了之?！崩颂m·沃孚斯說。他表示，在進(jìn)行事先裁定前，稅務(wù)機關(guān)會花費相當(dāng)?shù)娜肆?、物力來確定納稅人申請資料的真實性，但這并不表示稅務(wù)機關(guān)會在事先裁定后對相關(guān)企業(yè)采取放任的態(tài)度。相反，稅務(wù)機關(guān)還會利用各種管理資源加強監(jiān)管，如果稅務(wù)機關(guān)對相關(guān)企業(yè)進(jìn)行事先裁定后，發(fā)現(xiàn)其申報資料弄虛作假，或者并沒有遵從裁定，將會對其進(jìn)行處罰。
　　有關(guān)專家表示，就事先裁定而言，各國稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)的信息要求是非常高的。因此，企業(yè)需要在平時做好扎實的基礎(chǔ)工作。比如建立完善的信息管理制度，確保涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、業(yè)務(wù)開展、銷售等的各項涉稅數(shù)據(jù)都有相關(guān)的人員負(fù)責(zé)管理；比如采用先進(jìn)的信息化工作平臺和數(shù)據(jù)庫，以便能夠及時對各項涉稅數(shù)據(jù)進(jìn)行搜集、統(tǒng)計、分析和儲存。有關(guān)專家分析說，我國如果實行事先裁定制度，對企業(yè)的要求很可能還要更高。因此，對企業(yè)而言，應(yīng)該從現(xiàn)在起就進(jìn)一步提高對自身稅務(wù)管理的標(biāo)準(zhǔn)，因為“機會往往垂青于有準(zhǔn)備的人”。
　　———節(jié)選自《兩小時了解稅務(wù)風(fēng)險》，張剴著①劉磊、熊小青、周妍等從程序的角度出發(fā)，認(rèn)為事先裁定是指稅務(wù)機關(guān)就納稅人申請的關(guān)于未來的特定事項應(yīng)如何適用稅法而專門發(fā)布解釋性文件的程序的總稱。這兩種定義雖然有所區(qū)別，但核心意思都是指對納稅人如何適用稅法的解釋。
　?、谄鋵?，瑞典已經(jīng)于1911年實行了實現(xiàn)裁定制度，是最早建立該制度的國家。只是和大多數(shù)國家將事先裁定作為最高稅務(wù)當(dāng)局的職權(quán)不同，瑞典的事先裁定由司法機關(guān)主導(dǎo)。因此，嚴(yán)格來講，OECD國家中建立了事先裁定制度的國家應(yīng)該是29個。
　?、郛?dāng)然，事先裁定也并非沒有任何消極影響。比如，對企業(yè)而言，可能會帶來信息披露的風(fēng)險，會因申請事先裁定而被稅務(wù)機關(guān)處罰的概率提升；對稅務(wù)機關(guān)而言，會帶來實際操作風(fēng)險———在具體執(zhí)行事先裁定時，有時會為防止稅收流失而從嚴(yán)執(zhí)行，打擊納稅人申請事先裁定的積極性；有時為吸引外商投資，也可能從寬執(zhí)行事先裁定，從而造成事先裁定的濫用，違反稅法公平原則。
　　④本段落相關(guān)數(shù)據(jù)由中海油財務(wù)部稅務(wù)處提供。
　?、菰趯嵭辛耸孪炔枚ㄖ贫鹊膰?，事先裁定大多數(shù)都是由最高稅務(wù)當(dāng)局做出的。不過也有例外，比如英國的地方稅務(wù)機關(guān)也有權(quán)做出事先裁定，但是其適用范圍很小，效力很弱。
　?、蕖抖悇?wù)研究》，2012年第9期。